המעקב עוסק בהחלטת בית המשפט המנהלי במחוז מרכז לחייב את עיריית רחובות להשיב את אגרת הביוב שגבתה ביתר מצרכני המים שלה ובדחיית בקשתה להחיל את ״הגנת התקציב״ על חיוב זה
בית המשפט המחוזי בלוד, מפי כבוד השופטת מיכל נד"ב, קיבל שתי תובענות ייצוגיות שהגישו המבקשים יעקב סנדלר ודוד סופר (להלן: "סנדלר") נגד עיריית רחובות, בגין גבייה שלא כדין של אגרת ביוב עבור השימוש במי השקיה.[1] באוגוסט 2016 אושרו בבית המשפט המחוזי, שתי הבקשות לניהול התובענות כייצוגיות מכוח פרט 11 בתוספת השנייה. לאחר האישור, צומצם היקף הקבוצה המיוצגת בהחלטת בית המשפט העליון שניתנה בבקשת רשות ערעור שהוגשה על החלטת האישור, כך שהקבוצה שבשמה נוהלו התובענות כללה מחזיקי בתים פרטיים ומשותפים בתחום עיריית רחובות המחזיקים בגינה.[2] העילות שמכוחן התנהלה התובענה הן הפרת הוראות חוק עזר לרחובות (אגרת ביוב), שהובילה לגביית יתר שלא כדין של אגרת ביוב בגין מי השקיה ועשיית עושר שלא במשפט עקב גבייה זו.[3] עקב קבלת התובענה, בית המשפט פסק סעד השבה של אגרת הביוב שנגבתה ביתר בגובה 13,900,000 ש"ח. הסעד יינתן לצרכני המים למגורים של עיריית רחובות, שזוהו כקבוצה הקרובה לקבוצה שבשמה נוהלה התובענה הייצוגית.[4] זאת, בהתאם למנגנון הפיצוי הקבוע בסעיף 20(ג)(1) לחוק תובענות ייצוגיות.[5] עוד נקבע שזיכוי זה יתבצע בחשבון הארנונה של חברי הקבוצה או באמצעות תשלום ישיר.[6]
במסגרת הדיון בתובענות, הרשות הנתבעת טענה לתחולת ההגנה "הגנת התקציב", שביכולתה לפטור את העירייה מחובת השבה באופן מלא או חלקי בשל הפגיעה התקציבית שתיגרם לה לו תחוייב בהשבה. נטען שהעירייה הסתמכה במסגרת תקציביה השנתיים על החיובים שביצעה באגרת ביוב וכי לעירייה גרעון מצטבר שמקשה עליה. בנסיבות אלה, נטען שחיוב העירייה בהשבה ייגרום לנזק לקופה הציבורית ולציבור מחזיקי הנכסים.[7] בית המשפט קבע שאין לפטור את העירייה מחובת ההשבה מכוח "הגנת התקציב" היות שלא הונחה תשתית ראייתית לפגיעה זו. העירייה ביטלה את הפטור לתשלום האגרה ללא הליך תקין ובדיעבד מנסה להצדיק החלטה זו. עם זאת, היות שהתובענה עוסקת בפרשנות חוק העזר, לאור השיהוי של התובעים טרם הגשת התובענה וההכבדה שתיגרם לרשות הנתבעת בהינתן ההשבה, נקבע שההשבה תהיה בצירוף הפרשי הצמדה בלבד, מאמצע התקופה. בית המשפט נימק את החלטתו בכך שבהתאם לשיקול הדעת הקיים לו להורות הוראות שונות במסגרת קביעת בטלות יחסית, הוא רשאי לקבוע את תנאי ההשבה.[8]
הפסיקה מבחינה בין בירור עצם חבותה של רשות שלטונית בהשבת סכומים שגבתה שלא כדין, לבין חיוב ההשבה בפועל בגין החבות. הלכת בית המשפט העליון קובעת שבעניינה של רשות שלטונית שגבתה מס שלא כדין ובלא סמכות חוקית, מתקיימים שלושת יסודות סעיף 1 לחוק עשיית עושר ולא במשפט, המקימים עילת השבה עצמאית באופן עקרוני בשל זכייה בטובת הנאה, שלא כדין, על חשבון המזכה.[9] לצד זאת, נקבע שהשאלה האם קיימת חובת השבה בפועל של הכספים שהוכרו ככאלה שנגבו שלא כדין היא שאלה נפרדת, בשל קיומן של הגנות שונות שמהן עשויה ליהנות הרשות.[10]
הפסיקה הכירה עקרונית בקיומה של חובת ההשבה בפועל, במצבים בהם בוססה עילת השבה, בהתבסס על עקרונות המשפט המנהלי והציבורי ושיקולי הגינות וצדק.[11] המשפט המנהלי והמשפט הציבורי מטילים על רשויות שלטוניות חובות מוגברות ביחס לפרט.[12] זאת, לאור מערכת היחסים המיוחדת בין הפרט לרשות השלטונית, שמתאפיינת בחוסר שוויון, פערי כוחות מובנים והעדר רצון חופשי אמיתי של הפרט בבחירותיו לאור התלות הקיימת לפרט בשירותים שמספקת לו הרשות.[13] בהתאם, בית המשפט קבע שהיכולת לחייב רשות להשיב כספים שהיא גבתה בחוסר סמכות היא צעד משלים שיוצק תוכן ממשי למשמעות עקרון חוקיות המנהל.[14] מסקנה עקרונית זו של בית המשפט, עולה בקנה אחד עם עמדת המחוקק העולה מהסדרים חקיקתיים שמחייבים רשויות מקומיות בהשבת תשלומי חובה ששולמו ביתר[15] ומהסדרים חקיקתיים השוללים את קיום החובה במצבים ספציפיים ומהווים הסדר שלילי המלמד על כך שחובת ההשבה קיימת מקום שבו היא לא נשללת במפורש.[16] הטעם העיקרי נגד ההכרה בעילת השבה עצמאית של גבייה בחוסר סמכות מרשות שלטונית, הוא החשש לפגיעה בקופה הציבורית. אך, נקבע בפסיקה שחשש תיאורטי בלבד, לא מצדיק הימנעות מהכרה עקרונית בקיומה של עילת ההשבה, והמענה לקושי זה יימצא בשלב ניתוח ההגנות הקיימות לרשות השלטונית מפני חובת ההשבה.[17] זאת, בדומה להבחנה הקיימת במישור המשפט המנהלי, בין ההכרה בפגם שבוצע, לבין תוצאותיו ואפשרות החלת דוקטרינת הבטלות היחסית.
למרות ההכרה העקרונית בקיומה של חובת השבה, בחוק ובפסיקה נקבעו הגנות לרשות שלטונית שביכולתן לצמצם או לבטל חובה זו. דוגמא לכך הן הגנות מיוחדות שניתנו לרשות בחוק עשיית עושר. אחת מהגנות אלה היא הגנה כללית הפוטרת את הרשות מחובת השבה, באופן מלא או חלקי, אם "בית המשפט... ראה נסיבות אחרות העושות את ההשבה בלתי צודקת".[18] הגנה זו כונתה בפסיקה "הגנה משיקולי צדק".[19] "הגנת התקציב", חונה תחת ה"ההגנה משיקולי צדק" ולעיתים עולה בזיקה ל"הגנה בשל שינוי מצב לרעה"[20], והיא חלה במקרים שבהם ישנו חשש שחיוב הרשות השלטונית בהשבה יפגע ביכולתה לפעול בצורה תקינה ולספק שירותים לתושביה הזכאים לכך. במקרים אלה, ההשבה תוביל לפגיעה באינטרס הציבורי. החשש להכבדה על התקציב הינו משמעותי בעיקר במצב בו הרשות הביאה בחשבון את התקבולים שגבתה בתקציבה, הסתמכה עליהם במסגרת בניית התקציב השנתי והשתמשה בהם לצרכי הכלל. חסרון כיס זה עשוי להיות מגולגל אל הציבור, שיידרש לשאת בעלויות דרך הגדלת שיעור מיסים ואגרות. כך, עשוי החיוב בהשבה לעקר את ההיגיון שביסוד ההשבה, היות שלעיתים תהיה חפיפה מלאה או משמעותית בין הקבוצה הזכאית להשבת כספים לבין הקבוצה שתישא בצורה עקיפה בעלויות מימון ההשבה.[21] חשש זה, נובע מההנחה שההתנהגות הפסולה של הרשות הביאה לגבייה ביתר מאנשים רבים ולכן הסכום הנדרש להשבה הוא משמעותי.[22]
בספרות ובפסיקה קיימות עמדות המתנגדות להחלתה של "הגנת התקציב״. כך למשל, נשמעת הטענה שמקרה בו פעילות הרשות השלטונית נעשתה בהיעדר סמכות, פגעה ברבים וכוללת סכומי כסף גדולים, הוא מקרה בו הפגיעה בשלטון החוק קשה במיוחד ולכן נדרש להטיל עליה סעד תקיף ואין לאפשר לה להתגונן בשם האינטרס הציבורי. עוד, שיקולי צדק חלוקתי מצדיקים מצב בו הציבור כולו הוא שיישא בעלות הנזק שנגרם ע"י הרשות, ולא הקבוצה ששילמה את האגרה הלא חוקית. פיזור הנזק יביא לפגיעה מעטה ברבים, שעדיפה על פני פגיעה רבה במעטים. בנוסף, הגנה זו עמומה וקיים קושי ביישומה ובהגדרת הנסיבות בגינן תזכה רשות בפטור מהשבה.[23] טיעון נוסף נוגע לכך שהתמריץ הכלכלי שבהשבת הכספים יביא להרתעה מוגבלת, אם אנו מניחים שרשויות שלטוניות פועלות למען טובת הציבור.[24]
"הגנת התקציב" בדין המהותי משתלבת במעמד המיוחד שניתן לרשויות בחוק תובענות ייצוגיות.[25] במסגרת חוק זה, טענות באשר לפגיעה בקופה ציבורית והסתמכות הרשות על התקציב, טרם אישור התובענה כייצוגית, ייבחנו במסגרת סעיף 8(ב) לחוק המסמיך את בית המשפט "להתחשב" בהשלכות ההכרעה על הרשויות והציבור. לאחר קבלת התובענה כייצוגית, הטענות ייבחנו תחת סעיף 20(ד)(1) לחוק בשלב פסיקת הפיצויים.[26] סעיף זה, מתווה כלל שמחייב בחינה פרטנית של נסיבות המקרה וקיומו של חשש ממשי לפגיעה בקופת הרשות והשירותים שמעניקה לציבור. לצד אלו, קיימות הגנות נוספות שמגבשות הסדר ייעודי לתביעת השבה נגד הרשות וניתנות בצורה גורפת[27]: סעיף 9 מונע אישור תובענה ייצוגית במקרה בו הרשות חדלה מהגבייה וסעיף 21 מגביל את תקופת ההשבה ל-24 החודשים שקדמו למועד הגשת הבקשה לאישור. כדאי לשים לב שמבחינת היקף תחולת ההגנה, "הגנת התקציב" בדין המהותי, חלה גם בענייני "השבה" במובן הרחב, בנוסף לענייני "פיצויים או השבת מס, אגרה או תשלום חובה אחר" בהם תחול ההגנה לרשות שבסעיף 20(ד)(1) לחוק תחת פרט 11 לתוספת השנייה.[28]
ייתכן שניתן לראות ב"הגנת התקציב" מנגנון משלים להגנות שניתנו לרשות שלטונית בסעיפים 20(ד)(1) ו-21 לחוק. ההגנות שניתנו לרשות בחוק מלמדות כי בעת השימוש בכלי התובענה הייצוגית נגד המדינה ורשויותיה, לתכלית אכיפת הדין והפסקת ההפרה שבוצעה, בכורה ומעמד מרכזי – מכלול ההגנות על הרשות בחוק תובענות ייצוגיות, מצמצם את היקף החשיפה הכספית של המדינה ושם דגש על שינוי התנהגות הרשות בעתיד ולא על פיצוי בגין העוול שבוצע בעבר. זאת כדי להבטיח שלא ייפגעו היקף ואיכות השירותים שמספקת הרשות לציבור. תכלית מרכזית זו של אכיפה, מפחיתה את משקלן של תכליות אחרות של החוק: מתן סעד הולם לנפגעים מהפרת הוראות הדין והרתעה מפני הפרה עתידית.[29] יחד עם זאת, ניתן לראות בקיומן של הגנות אלה, והאפשרות להימנע מהשבה דרך חדילה מהגבייה, כסיבה לנהוג במתינות בהפעלת "הגנת התקציב" בדין המהותי לגבי רשות בתובענה ייצוגית.[30] היות שהרשות קיבלה "מראש" מעמד מיוחד בהליך זה, בחינת מתן הגנה נוספת תעשה בזהירות יתרה. נקודת ממשק נוספת בין ההגנות, רלוונטית בשאלת הסתמכות הרשות על התקציב. בדומה להכרה בקיומה של זיקה בין "הגנת התקציב" בדין המהותי לבין אינטרס ההסתמכות של הרשות, בית המשפט קבע שיש ממש בצמצום ההגנה הגורפת של סעיף 21 כאשר נחלשה הסתמכות הרשות, ומעבר לבחינה נקודתית של חשש ממשי לפגיעה בתפקוד דרך סעיף 20(ד)(1).[31]
חרף ההכרה העקרונית ב"הגנת התקציב", הפסיקה קבעה כי יש להכיר בה באופן זהיר ומסויג תוך הצבת תנאים מחמירים לתחולתה. על מנת לזכות להגנה, על הרשות השלטונית להוכיח שחיובה בהשבה יפגע בתקציבה ובהתאם באינטרס הציבורי, באופן משמעותי וכי לא קיימות חלופות מעשיות וראויות לצמצום הפגיעה בתקציב. בהתאם, על הרשות מוטל הנטל להניח תשתית ראייתית ראויה והולמת להוכחת הפגיעה הממשית וההכבדה על תקציבה באם תידרש להשיב את הכספים.[32] כמו כן, עצם הוכחת "הגנת התקציב" ע"י הרשות, לא תבטיח שהרשות תקבל פטור מהשבת הכספים – בית המשפט יבחן לצד שיקול זה, שיקולים נוספים דוגמת עוצמת הפגיעה בשלטון החוק הכרוכה בגבייה בלא סמכות, מהות הפגם שנפל בפעולת הרשות, צדק חלוקתי, טובת הציבור וכן יבחן את התנהגות הצדדים: תום לב הרשות, שיהוי פעולת התובע ועוד.[33] בהתאם לנסיבות, ההגנה תוכל לזכות רשות בפטור מלא או חלקי מההשבה. עוד, ייתכן שבית המשפט יורה על השבה במלואה, אך תחת תנאים מסוימים שמקלים על הרשות, כפי שעשה בעניין סנדלר.[34] בפועל, מעטים המקרים בהם בית המשפט החיל את ההגנה וצמצם את ההשבה, כפי שקבע במקרה דנן.[35] עוד, עניין סנדלר הינו מהמקרים הבודדים בהם בית המשפט בחר לדון לעומק ב"הגנת התקציב". בניגוד לישראל, ישנן מדינות בעולם המשפט המקובל שאימצו את עמדת המתנגדים ל״הגנת התקציב״ ולא קלטו אותה במשפטן. לדוגמא, באנגליה ובקנדה הכירו בעילת השבה בגין גבייה בחוסר סמכות, אך לא הכירו בקיומה של "הגנת התקציב".[36]
לסיכום, במעקב פסיקה זה נסקרה ההלכה בנוגע לחובת ההשבה העקרונית של כספים שנגבו שלא כדין ע"י רשות שלטונית ו"הגנת התקציב" מפני חובה זו בעקבות החלטת בית המשפט בעניין סנדלר. כפי שעולה מההלכה, "הגנת התקציב" קיימת במשפט הישראלי אך ניתן לזכות בה רק תחת תנאים מחמירים, במטרה לייצר איזון בין עקרונות הצדק וההוגנות שבבסיס עילת עשיית העושר, לבין האינטרס הציבורי הרחב שבצמצום הפגיעה בקופה הציבורית ובשירותים שהרשות מספקת.
[1] ת"צ (מינהליים מרכז) 29810-10-12 סנדלר נ' עיריית רחובות (נבו 29.11.2021) (להלן: "עניין סנדלר"). בתאריך 13.01.22 הוגשו לבית המשפט העליון ערעורי הצדדים על פסק הדין: עע"מ 350/22 עיריית רחובות נ' עזבון סופר דוד ז"ל ע"י היורשים על פי דין; עע"מ 644/22 עזבון סופר דוד ז"ל על ידי היורשים על פי דין נ' עיריית רחובות. [2] בר"מ 7538/16 עירית רחובות נ' סופר דוד (נבו 13.11.2017). [3] עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 15; חוק עזר לרחובות (אגרת ביוב), התשנ"ז-1996. [4] עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 121. [5]חוק תובענות ייצוגיות, התשס"ו-2006. [6]עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס׳ 121. [7] עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 115. [8] עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 118-117. [9] ס׳ 1 לחוק עשיית עושר ולא במשפט, התשל"ט-1979; דנ"א 7398/09 עיריית ירושלים נ' שירותי בריאות כללית, פס׳ 31 (נבו 14.04.2015) (להלן: "עניין כללית"). במקרה דנן דובר על אגרת פינוי אשפה שגבתה עיריית ירושלים; עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 106. [10]עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 33; עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 116; מנחם מזוז "'נסיבות העושות את ההשבה לבלתי צודקת' - סעיף 2 לחוק עשית עושר ולא במשפט, תשל'ט - 1979" משפטים י 487, 509 (1980) (להלן: מזוז "השבה בלתי צודקת"). [11]ע"א 1761/02 רשות העתיקות נ' מפעלי תחנות בע"מ, ס(4) 545, פס׳ 26 (2006) (להלן: "עניין רשות העתיקות"). [12]אסף חמדני ואלון קלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית" משפטים לח 445, 456 (תשס"ח-תשס"ט, 2008-2009) (להלן: "חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית"). [13] עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 35; עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 29; דניאל פרידמן דיני עשיית עושר ולא במשפט כרך ב 956 (מהדורה שניה 1998) (להלן: פרידמן "דיני עשיית עושר"). [14]עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 33-32. [15]ס׳ 6 לחוק הרשויות המקומיות (ריבית והפרשי הצמדה על תשלומי חובה), התש"ם-1980. [16] חוק רשות השידור (אישור תוקפן של אגרות רדיו וטלויזיה), התשנ"ב-1992. החוק הגביל את האפשרות לתבוע השבת כספים ששולמו כאגרה בין השנים 1985-1992. תוקפו פג לאחר מכן. [17]עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 36; עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 116. [18]ס׳ 2 לחוק עשיית עושר ולא במשפט, התשל"ט-1979. [19]עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 44; עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 27; חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית", לעיל ה"ש 12, בעמ' 454-455; ע"א 588/87 כהן נ' צבי שמש, מה(5) 297, פס׳ 28 (1991). דברי השופט מצא: "...עת נדרשים לשאלה, אם מתקיימות נסיבות העושות את ההשבה לבלתי צודקת; כאן מיישמים את שיקולי הצדק והיושר לבדיקת גורמים רבים ושונים, בכללם גם, ואולי בראש ובראשונה, מוסריות התנהגותם של הצדדים זה כלפי זה; ורק אם המסקנה המתחייבת הינה, שאכיפת חובת ההשבה (במלואה או בחלקה) על הנתבע הינה יותר בלתי צודקת מאשר אי-אכיפתה או מאשר אכיפתה החלקית, פוטרים את הנתבע מן ההשבה, כולה או מקצתה". [20]פרידמן "דיני עשיית עושר", לעיל ה"ש 13, בעמ' 1185. "בעיקרו של דבר מושתתת ההגנה של שינוי מצב על כך שהנתבע הוציא הוצאות בהסתמך על הכספים שקיבל... אם כעבור זמן הוא נתבע להשיבם יש הגורסים שניתן להביא בחשבון שינוי מצב זה שאירע מראש"; בעמ' 1186. "מצבו של נתבע השתנה לרעה, אם בהסתמך על הכספים שהגיעו לידו, הוציא הוצאות החורגות מן הרגיל, אשר בהן לא היה נושא אלמלא קיבל את הכסף"; בעמ' 1188. [21] עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 46; עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 50, 63; פרידמן "דיני עשיית עושר", לעיל ה"ש 13, בעמ' 956, 1185. [22] חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית", לעיל ה"ש 12, בעמ' 457; עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 50. [23] עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 58; פרידמן "דיני עשיית עושר", לעיל ה"ש 13, בעמ' 879,881. [24] חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית", לעיל ה"ש 12, בעמ' 470. [25] ס' 8(ב), 9, 20(ד)(1), 21 לחוק תובענות ייצוגיות. [26] ת"צ (מינהליים מרכז) 17527-11-11 שמואל רחמים נ' עיריית רעננה, פס' 77-78 (נבו 16.07.2019) (להלן: "עניין רחמים"). [27]דנ"מ 8626/17 מנירב נ׳ משרד האוצר-רשות המיסים, פס׳ 30 (נבו 11.11.2020) (להלן: "עניין מנירב"). דיון נוסף בפסק דין שעניינו סוגיית משך התקופה שניתן לחייב רשות בהשבה בגין גבית כספים שלא כדין, לפי חוק תובענות ייצוגיות. [28]עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 118; עניין רחמים, לעיל ה"ש 26, בפס' 86. [29] חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית", לעיל ה"ש 12, בעמ' 460-461; עניין מנירב, לעיל ה"ש 27, בפס' 22. [30]עניין רחמים, לעיל ה"ש 26, בפס' 85. [31]עניין מנירב, לעיל ה"ש 27, בפס' 30. [32] עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 60; עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 49-48; עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 116-117; חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית", לעיל ה"ש 12, בעמ' 457-458. [33] עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 50; עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 117-116; עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 55, 57, 60; מזוז "השבה בלתי צודקת", לעיל ה"ש 10, בעמ' 511; פרידמן "דיני עשיית עושר", לעיל ה"ש 13, עמ' 1183; חמדני וקלמנט "הגנה ייצוגית וגביה לא חוקית", לעיל ה"ש 12, בעמ' 455-456,458. [34]עניין סנדלר, לעיל ה"ש 1, בפס' 118. [35]עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 50; עניין רחמים, לעיל ה"ש 26, בפס' 79,83. דוגמאות להליכים בהם ההגנה נדחתה. [36]עניין כללית, לעיל ה"ש 9, בפס' 55-56; עניין רשות העתיקות, לעיל ה"ש 11, בפס' 31, 59. באנגליה נקבעה בפסיקה חובה עקרונית להשיב כספים שנגבו שלא כדין, לצד הזכרת החשש לפגיעה בכספי הציבור. בעקבות חשש זה נבחנה האפשרות להכיר בהגנה של "פגיעה חמורה בכספי הציבור", שנדחתה לאור קושי בניסוח הוראות חוק מדויקת בעניין, היעדר תמיכה ציבורית ברעיון ומשיקולי הגינות וצדק כלפי משלם המיסים. בקנדה, פסיקה שקבעה כלל ששולל השבה במקרים של פגיעה חמורה בתקציב, זכתה לביקורת ושונתה בפסיקה מאוחרת יותר בטענה שאין להטיל על הפרט את הצורך לשלם ולשאת במחיר המעשה הבלתי חוקי של הרשות.